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A Comissão Técnica de Tributos do IBEF-SP reuniu uma série de tributaristas especialistas para debater no dia 13 de março as mais recentes novidades e mudanças envolvendo questões inerentes às subvenções, em especial de créditos presumidos de ICMS, de autorregularização incentivada, trazida pela Lei 14.740/23, em novembro de 2023, da ADC(Ação Declaratória de Constitucionalidade) 49 e sua relação com os créditos do ICMS. São assuntos considerados pertinentes e atuais, frutos de mudanças recentes no mundo tributário, que acabam proporcionando às autoridades tributárias, bem como às empresas e ao Poder Judiciário, diversas interpretações e julgamentos na visão dos executivos de finanças e contabilidade.
A reunião logo começou com o debate relacionado às medidas judiciais envolvendo créditos presumidos de ICMS, sendo também especificado os dois tipos de subvenções, que têm tratamento tributário diferenciado: para custeio (uso de recursos públicos para compensar possíveis despesas operacionais) e para investimentos (transferências de recursos do Poder Público para uma pessoa jurídica poder implantar, desenvolver ou até mesmo expandir seu empreendimento para novas atividades econômicas naquela região).
Na ocasião, os especialistas destacaram dois pontos relevantes a partir de uma decisão recente do Superior Tribunal de Justiça (STJ) sobre crédito presumido. É o caso da decisão pela não tributação do crédito presumido e de outra, envolvendo a Hering, que diz que o crédito presumido não deve ser tributado em virtude do pacto federativo; o que, por consequência, nem deveria sequer constituir reserva, que é outro ponto também considerado relevante para as empresas.
Os especialistas debateram também os benefícios fiscais, que representam grandezas negativas, concedidas antes da Lei 14.789/23, nos quais os setores consideravam decisão dada pelo STJ de que não deveriam ser tributados, desde que as empresas observassem os requisitos da Lei Complementar 160.
Nada obstante, com a Lei 14.789/23, que produziu efeitos a partir de janeiro de 2024, alterou-se as regras de tributação de incentivos e benefícios fiscais concedidos por entes federativos, em especial pelos estados. O texto é proveniente da Medida Provisória 1185/23, chamada “MP das subvenções”, que estabelece, a princípio, a tributação de todas as subvenções concedidas pelos entes federativos, com possibilidade de se apurar créditos de subvenções para o abatimento de tributos federais ou ressarcimento em dinheiro. Neste caso, somente poderia ser considerado os incentivos que forem usados para investimentos, e não despesas correntes (salários, por exemplo). Com a nova lei, o governo busca eliminar a isenção de tributos sobre subvenções de custeio, mantendo apenas a possibilidade de se apurar crédito sobre subvenções para investimento.
Em relação a este fato, Thais Meira, sócia da área tributária do BMA Advogados, afirmou que o crédito presumido não poderia ser tributado. Segundo a especialista, algumas das autuações mencionadas na reunião partem do princípio de que só não seria tributado o crédito presumido se tivesse sido concedido no final da cadeia. “O que estamos acompanhando é a fiscalização de produtor, do fabricante, de alguns atores que estão no meio da cadeia, porque quem está no final da cadeia, inclusive como regra geral, é a pessoa física que está consumindo aquele produto. Acho que o ponto principal do crédito presumido é que não deveria ser tributado, mas o fisco está tributando e, aparentemente, o objetivo seria que esses contribuintes aderissem ao programa especial de parcelamento que dá um benefício relevante de 80%. […] Trata-se de uma questão complexa”, disse ela.
Uma dúvida que tem surgido nas empresas é a seguinte: caso elas incluam débitos nesse programa, estariam impedidas de discutir judicialmente? Segundo Thais, estariam impedidas não só com relação ao regime passado, mas especialmente ao regime futuro. “Porque o regime passado, apesar de ser um absurdo, pelo menos você paga com benefício, mas o regime futuro é uma regulamentação completamente diferente. Portanto, esta também é uma das respostas para que as sociedades não façam o pagamento nos termos da transação da lei nova”, destacou Thais.
E se o pacto federativo não for extinto? Se o princípio não é algo extinto da noite para o dia pelo ministro da Fazenda, Fernando Haddad, via Medida Provisória, ele remanesce. Com isso, de acordo com Mariana Carneiro, da PwC Brasil, a Lei 14.789 serviria apenas para benefícios de grandeza negativa. “Aqui um ponto interessante. Se a Lei 14.789 só valeria juridicamente para grandezas negativas, ela não teria o condão de trazer incidência para determinado cliente, porque no caso do PIS/Cofins, por exemplo, é sobre receita, e não sobre grandeza negativa”, disse Mariana.
Thais Meira acrescentou que, em caso de benefícios negativos, geralmente seus clientes registram pelo líquido. “E quando veio a Lei Complementar 160/2017, os mesmos clientes começaram a registrar a despesa pelo bruto e registrar a diferença como uma receita de subvenção, lançando contra a reserva. Acho que é esse efeito, inclusive financeiro, que o legislador não tinha consciência quando foi editar a Lei Complementar 160 de 2017, o que acabou gerando uma oportunidade muito relevante”, disse a especialista, ao citar ainda que, até a Lei Complementar 160, a maioria dos clientes registrava pelo líquido, não tomavam benefícios de RCS, mas também não tributavam pelo PIS/Cofins. “Inclusive, para alguns de nossos clientes que têm a questão dos benefícios negativos, uma das sugestões é voltar a registrar pelo líquido e não tributar PIS/Cofins”, complementou Thais.
Neste sentido, as especialistas destacaram que, do ponto de vista contábil, registrar pelo líquido ou registrar pelo bruto (neste caso, com uma receita como reserva), acaba sendo neutro. “Tanto faz, o resultado contábil vai ser o mesmo. No Manual da Fipecafi, quando ele trata das subvenções, ele recomenda que você registre pelo bruto. Registre a despesa pelo bruto em contrapartida à receita de subvenção (reserva), porque isso traria uma maior transparência para as demonstrações financeiras, já que fica gravado que há uma reserva de subvenção”, complementou a sócia da área tributária do BMA.
Thais revisitou os casos de benefícios negativos e a decisão do STJ. Segundo ela, no caso analisado, o benefício negativo não tinha registrado a despesa pelo bruto e a receita. “O que aconteceu naquele caso é nunca ter transitado por receita. Esse, inclusive, foi um dos argumentos para o STJ afirmar que deveria ser tributado, exceto se aplicada a disposição da Lei Complementar 160”, disse Thais, que comentou, ainda nessa linha de contabilização e de sistemas diferenciados, a forma como foi colocada pelo STJ. “Até parece que, independentemente da contabilização, você não tributa desde que cumpra o requisito. É quase como se a Lei Complementar 160, de 2017, tivesse efetivamente trazido um benefício de RCS. Tanto faz como você vai registrar, você não vai tributar”, completou.
Outro ponto que está relacionado com a questão do PIS/Cofins é sobre a isenção do IR e CS. O que é o benefício de IR e CS? E o que é hipótese de não incidência? Nesta terceira fase de discussão, agora tornando-se relevante no âmbito da Lei 14.789, os tributaristas debateram a questão da subvenção de investimento, envolvendo uma hipótese de não incidência. “No caso do registro líquido, também me parece uma hipótese de não incidência. Com isso, será que o legislador poderia simplesmente dizer que vai ser tudo reconhecido como receita e você terá, portanto, um crédito na alíquota do IR? Porque não tem como alcançar o PIS/Cofins na isenção”, disse Thais.
Há a recomendação para entrar com mandados de segurança separados para IR/CS e PIS/Cofins?
Segundos membros da Comissão Técnica de Tributos que participaram dessa discussão, a resposta é sim, porque as fundamentações são diferentes, então as discussões são distintas e a recomendação é entrar separadamente. Eles lembram que o judiciário tem se direcionado pelo pacto federativo e entender que, embora ainda tenha a discussão do tema 1.182, isso aplica para todos os benefícios fiscais que vão além do crédito presumido. Segundo os profissionais, o fisco quer tributar o crédito presumido. Logo, ainda que exista uma ação, há o risco de o fisco entender que houve uma alteração do cenário legislativo.
“Interessante que, logo que saiu a Lei 14.789, o próprio ministro da Fazenda, Fernando Haddad, afirmou que sairia um parecer da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional dizendo que crédito presumido não estaria abarcado por essa nova regra, mas já estamos em março e isso não saiu. Ao final, parece que dentro da Procuradoria há um desentendimento sobre qual seria a posição correta a ser adotada, então por isso que não saiu o parecer normativo. Era uma questão que poderia ter sido resolvida na própria lei e não foi. Portanto, temos recomendado o ajuizamento de ação judicial, porque é difícil deixar de fazer um recolhimento sobre crédito presumido sem qualquer proteção judicial”, finalizou Thais Meira.
PEDIDO DE HABILITAÇÃO – Fernanda Pazello, da TozziniFreire Advogados, levantou a questão do pedido de habilitação. Segundo ela, vários advogados sugeriram e as próprias empresas decidiram fazer os pedidos de habilitação, porque trata-se de um ato formal em que a empresa só mostra que tem subvenção, ato concessivo ou contrapartida. “Então, não é preciso, já neste momento, tratar das receitas de subvenção. O que já temos visto são dois indeferimentos. Nos dois, a subvenção tinha ato concessivo em contrapartida, e as decisões foram só ‘não cumpriu os requisitos da lei’. A decisão não fala o motivo por que ele foi indeferido”, destacou Fernanda.
Autorregularização
No fim do ano passado, o governo federal instituiu a Lei n.º 14.740, de 29 de novembro de 2023, que cria a autorregularização incentivada, que nada mais é do que um programa de conformidade fiscal que concede ao contribuinte condições especiais para regularização de tributos administrados pela Receita Federal por meio da confissão da dívida e do pagamento ou do parcelamento do valor integral dos débitos, sem a incidência das multas de mora e de ofício e desconto de 100% dos juros de mora. E este assunto também foi um dos temas desta reunião da Comissão Técnica de Tributos.
Logo na instituição da Lei, a Receita Federal publicou perguntas e respostas em relação ao que significa o termo constituído: seria confissão ou próprio lançamento para podermos fazer a autorregularização? Além da Lei 14.740/2023 propriamente dita, há ainda a IN da receita que foi editada para regulamentar (2.168/2023) e a questão das perguntas e respostas, que acabou criando divergências para o mercado.
“Trata-se de um programa de denúncia espontânea ampliado, porque abarca a possibilidade de pagamento com redução de 100% de multa de mora, multa de ofício e juros. Ele já está contemplando a multa de ofício, como juros de mora, e atinge tributos administrados pela Receita Federal, com exceção do Simples. O grande benefício disso tudo é: você tem a possibilidade de pagar 50% da dívida de entrada, com a utilização de prejuízo fiscal (base de cálculo negativo da CS) ou precatório, e o restante em 48 prestações. Então, é algo bem interessante que a Receita instituiu, estipulando a adesão de 2 de janeiro até o fim de abril”, disse Carlos Marcelo Gouveia, sócio da Almeida Prado e Hoffmann.
O período de abrangência, no entanto, acabou criando uma grande divergência. Já que tanto a lei como a IN trazem: “foram atingidos os tributos administrados pela Receita que ainda não tenham sido constituídos até a data de publicação da lei, ou seja, até o fim de novembro de 2023. Inclusive aí, ele permite os que tenham algum procedimento de fiscalização iniciado. E o que veio trazer um pouco de divergência foi o disposto no sentido de crédito tributários que venham a ser constituídos entre a data de publicação desta lei e o termo final do prazo de adesão. Então, ficou essa dúvida. O que seriam estes créditos tributários constituídos entre 30 de novembro de 2023 até 1 de abril de 2024?”, indagou Carlos.
Os contribuintes logo entenderam que essa situação abarcaria os tributos correntes. Com isso, haveria uma possibilidade, em relação a tributos de dezembro de 2023 e janeiro, fevereiro e março de 2024, de não fazer pagamento à vista, e sim usufruir dos benefícios desta legislação, como pagar metade até utilizar o prejuízo fiscal e ainda parcelar o restante. Já o fisco trouxe a seguinte interpretação da Receita Federal: o que pode ser entendido como tributos constituídos neste período? São aqueles que já vinham do passado, com data de vencimento até 30 de novembro de 2023, só que foram constituídos neste intervalo. Ou seja, teve um auto de infração, notificação fiscal ou até permitiu uma decisão de nova homologação de declaração de compensação. Cria-se, portanto, uma distinção: de um lado, os contribuintes dizendo que são os tributos correntes, declarando e reconhecendo – por isso que estão abarcados nesta expressão -, e, de outro lado, o fisco afirmando que ele pode aparecer para o mundo jurídico, mas teria que ter sido gerado até 30 de novembro de 2023.
“Sendo assim, os contribuintes recorreram à Justiça. Já identificaram que a Receita Federal não vai concordar com esse entendimento, gerando liminares favoráveis. O ponto que o juiz analisa é a questão da legalidade, algo muito importante para o direito tributário. Eles concordaram com o argumento do contribuinte no sentido da Lei e da IN. Neste caso, ambas essas normas não trouxeram esta restrição que a Receita Federal visualizou e explicitou no espaço de perguntas e respostas. Levando em consideração o princípio da legalidade, eles entendem que o contribuinte tem razão, inclusive os tributos correntes neste período também podem ser abarcados pela autorregularização”, destacou Gouveia.
Por outro lado, também foi identificado, na segunda instância, uma decisão desfavorável aos contribuintes. O entendimento do Poder Judiciário, neste caso, é que se trata de mais um programa de regularização, numa interpretação geral, só podendo atingir o passado e sem possibilidade de atingir o presente. Neste caso, a decisão vai além: olhando pelo princípio da legalidade, e se fosse atingir o princípio corrente, a lei teria sido expressa neste sentido. Como ela foi omissa, não há a possibilidade de atingir o passado. “É um tema bem interessante porque eu fico com a impressão de que essa percepção trazida, neste caso, pelo TRF da 4ª Região, me parece ser mais adequada”, complementou Carlos.
PERGUNTAS E RESPOSTAS – Outro ponto debatido pela Comissão foi o fato de a Receita Federal e a Fazenda Nacional estarem, pela primeira vez, apresentando uma série de “perguntas e respostas”, ao invés de instruções normativas. O grande problema é que isso não é norma, não é norma vinculante perante a Receita Federal. “Me preocupa muito ‘perguntas e respostas’. Por que não veio como instrução normativa? Perguntas e respostas não têm força normativa, manifestou Tatiana Migiyama, líder da Comissão, logo complementada por Caio Morato. “Apareceram várias versões de ‘perguntas e respostas’ até o momento”.
ICMS x Operações de transferência de mercadorias de estabelecimento para outro de mesma titularidade
Livia Marquezi, do MDS Consultores, complementando o debate da primeira reunião da CT-Tributos de 2024, trouxe vários cenários de apuração do crédito relativo às operações e prestações anteriores na saída de mercadorias de estabelecimento para outro de mesma titularidade.
Para tanto, iniciou trazendo a alteração do art. 12 da LC 87/96 dada pela LC 204/23:
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:
I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte;
§ 4º Não se considera ocorrido o fato gerador do imposto na saída de mercadoria de estabelecimento para outro de mesma titularidade, mantendo-se o crédito relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte, inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais em que os créditos serão assegurados:
I – pela unidade federada de destino, por meio de transferência de crédito, limitados aos percentuais estabelecidos nos termos do inciso IV do § 2º do art. 155 da Constituição Federal, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada;
II – pela unidade federada de origem, em caso de diferença positiva entre os créditos pertinentes às operações e prestações anteriores e o transferido na forma do inciso I deste parágrafo.”
Livia tratou de vários cenários práticos, envolvendo transferências de mercadorias entre estabelecimentos 1 e 2, considerando, em especial o Convênio 100/97 e o mesmo convênio com diferimento e estorno no destino final.
A principal discussão foi acerca da leitura sobre a limitação dos percentuais que a Lei Complementar trouxe, ou seja: os créditos a serem transferidos estão limitados à carga tributária dos créditos ou sempre à alíquota da operação interestadual em transferência?
As incoerências entre o resultado da ADC 49, analisada pelo STF, e a regulamentação do Congresso e CONFAZ trouxe como desdobramento:
- levantamento de teses (discussão sobre a base dupla de tributação, por exemplo); e
- dificuldade na compressão da regra posta para implementação nas empresas.
O tema ainda gera polêmica e segue em estudos para maiores debates na próxima reunião.
Organização
Tatiana Migiyama – Líder da CT de Tributos
Equipe de Planejamento
Camila Nicácio
Fernanda Pazello
Gersoni Munhoz
Mariana Carneiro
Valdirene Franhani